Derecho fiscal internacional

«Dios te libre, lector, de los prólogos largos», decía Borges copiando a Quevedo. En efecto, literalmente hablando, un prólogo no debería ser otra cosa que una breve introducción a la materia central o al argumento principal de la obra presentada. Yo he sido durante muchos años lector obsecuente de Borges. En consecuencia, en lo que sigue voy a ajustarme a su consejo. Hubo una época en mi vida profesional en que los temas fiscales constituyeron una de mis ocupaciones principales. Luego, las circunstancias me llevaron más bien al ámbito de lo financiero y lo monetario, como campos de inquietud intelectual. Así pues, con alguna reticencia y gracias a la amistosa invitación de Luis Santos Theriot (LST), me atrevo a incursionar de nuevo en un territorio retador. Quizá lo primero que es justo señalar es que el libro de LST es un texto bien escrito, objetivo y didáctico. Esto último es particularmente destacable, dado que el propósito principal del autor es pedagógico. Su trabajo pretende poner al alcance de los estudiosos de la materia los aspectos fundamentales de una disciplina compleja, de actualidad y de creciente importancia económica: el Derecho Fiscal Internacional. A mi juicio, la obra logra plenamente su cometido, utilizando en ello un lenguaje claro, sin sacrificar el rigor técnico. Como muchos otros aspectos del derecho ?y de la economía, diré de paso? los temas tratados por LST se prestan a la controversia. Para ser exactos, ninguno de ellos está enteramente resuelto. Constituye un apreciable mérito del autor que muestre en cada caso, con sentido de equilibrio, los argumentos en pro y en contra y, cuando lo juzga pertinente, nos ofrezca al respecto su opinión. Por añadidura, LST cita una profusa bibliografía, la cual será sin duda de utilidad al lector cuya intención sea profundizar en el conocimiento de los problemas planteados. Dicho lo anterior con carácter general, me parecen de probable interés los siguientes puntos específicos: 1.?A mi entender, la postura de los gobiernos nacionales sobre el tratamiento fiscal de las operaciones comerciales y financieras a través de las fronteras se define por una tensión permanente entre las demandas incesantes de recursos, por una parte, y la conveniencia de respetar los criterios tradicionales referentes a la eficiencia y a la equidad, por la otra. 2.?La tensión aludida explica, por ejemplo, los esfuerzos por aliviar lo que constituye el problema principal para el derecho fiscal internacional: la doble imposición de los ingresos. A este respecto no existen, desde luego, soluciones ideales, entre otras razones porque persiste la contraposición entre aquellos que piensan que sólo las personas físicas pagan impuestos a final de cuentas, y aquellos que creen que políticamente es imposible no gravar de alguna manera los ingresos de las empresas. LST hace un útil recuento, pormenorizado e ilustrado en forma numérica, de las medidas estándar tendientes a minimizar los perjuicios inherentes a la doble tributación. 3.?No es la primera vez que en la economía mundial se registra un fenómeno de integración como el que hemos venido observando a lo largo de las décadas más recientes, pero quizá el actual es el de mayor intensidad. Sus fundamentos son tanto económicos como tecnológicos. Por un lado, está la extensión de la idea de que la libertad de movimiento de bienes y de capitales entre fronteras conduce a la mejoría de la situación de todos los participantes; del otro, está el desarrollo asombroso de las comunicaciones. En todo caso, la enorme expansión del comercio y de las finanzas internacionales se ha traducido en un desafío formidable para las autoridades fiscales y para los agentes económicos privados. En este sentido clave, el libro de LST no podría ser más oportuno. Más todavía, porque es razonable prever que la tendencia hacia la mundialización continuará. 4.?La globalización ?el término es inevitable? ha establecido nuevas cotas para la acción gubernamental en materia fiscal. Tales límites, más estrechos, son lamentados por algunos analistas, mientras son bienvenidos por otros. Por ejemplo, no hay duda de que la integración económica creciente ha dado pie a la llamada «competencia fiscal» entre las naciones. Uno de sus consecuencias positivas ha sido, a mi entender, y como lo destaca LST, un estímulo clave para que los gobiernos examinen a fondo su quehacer y la forma de financiarlo. La competencia referida puede traducirse en una caída de la recaudación. Ello representaría una dificultad mayúscula para las finanzas públicas, excepto si uno supone, razonablemente, que el gasto gubernamental es comprimible. 5.?Algunas instituciones internacionales ven casi con alarma las restricciones adicionales que la globalización impone a la soberanía tributaria de las naciones. Tal inquietud no carece de fundamento, considerando la precaria situación del erario de algunos países, lastrados por las obligaciones contraídas por la creación de sistemas de pensiones mal financiados. Sin desconocer la gravedad del caso, me parece que dichas preocupaciones se atenuarían si las instituciones aludidas tomaran también en cuenta la opinión de los particulares. 6.?LST destaca, con toda propiedad, la tendencia reciente al cambio en la estructura de los sistemas tributarios, consistente en aumentar la significación de los impuestos indirectos, versus los gravámenes tradicionales al ingreso. Tal dirección se explica en parte por la creciente integración económica, pero también por la convicción académica y la evidencia empírica de que los impuestos al consumo, digamos al estilo de un IVA generalizado, imponen menos distorsiones sobre las decisiones de ahorro, inversión, esfuerzo productivo y asunción de riesgos de los agentes económicos que un impuesto sobre el ingreso y, por tanto, son preferibles en cuanto a sus efectos sobre el crecimiento económico. 7.?El penúltimo capítulo de la obra de LST se ocupa de un tema fascinante y de importancia toral: la explosión del comercio electrónico y sus implicaciones para el derecho fiscal internacional. En mi opinión de lego, esta evolución es irrefrenable y plantea a los expertos retos formidables, que no podrán enfrentase acudiendo a las normas tradicionales, concebidas para un entorno cuyos rasgos principales están siendo erosionados día a día por la fuerza formidable del incesante viento tecnológico. En fin, no me extiendo más. Termino este prolegómeno reiterando que la obra de LST constituye una adición valiosa a la cultura jurídica y económica, un referente necesario para los estudios venideros sobre un tema claramente inagotable. Felicito calurosamente a su autor, convencido de que su trabajo será de segura utilidad para todos los interesados en la materia. EVERARDO ELIZONDO Profesor de Economía de la Escuela de Graduados en Administración Pública del ITESM, Campus Monterrey Garza García, N.L. Abril 2011 DATOS BIOGRÁFICOS DEL AUTOR A MANERA DE PRÓLOGO INTRODUCCIÓN CAPÍTULO I.?EL DERECHO FISCAL INTERNACIONAL: DEFINICIÓN, FORMACIÓN E INTEGRA CIÓN I. El alcance del derecho fiscal internacional II. ¿Existe realmente un derecho fiscal internacional? CAPÍTULO II.?EL PROBLEMA DE LA DOBLE IMPOSICIÓN I. Imposición jurídica vs. imposición económica II. Las personas morales y la doble imposición económica CAPÍTULO III.?LA JURISDICCIÓN FISCAL I. La jurisdicción como derecho a establecer contribuciones 1. La teoría realista o empírica 2. La teoría ética o retributiva 3. La teoría contractual 4. La teoría de la soberanía A. Doctrina de la vinculación económica B. Doctrina del beneficio C. Doctrina de la compensación D. Doctrina de la capacidad contributiva II. La jurisdicción fiscal como parte de la soberanía III. La extensión de la jurisdicción fiscal 1. Responsabilidad fiscal ilimitada 2. Responsabilidad fiscal limitada CAPÍTULO IV.?LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL I. Sus causas 1. Doble imposición como resultado de la concurrencia de jurisdicciones fiscales 2. Doble imposición como resultado de la naturaleza incompleta de las normas de Derecho Internacional 3. Doble imposición como resultado del ejercicio ilegal de la jurisdicción fiscal CAPÍTULO V.?LOS ORÍGENES DEL DERECHO FISCAL INTERNACIONAL I. Antecedentes históricos II. Breve reseña sobre los antecedentes en méxico de los tratados fiscales CAPÍTULO VI.?LOS OBJETIVOS DE LA POLÍTICA FISCAL I. Equidad entre naciones II. Equidad entre contribuyentes III. Neutralidad fiscal IV. Simplicidad y eficiencia administrativa 1. Neutralidad de Exportación de Capital (NEC) 2. Neutralidad de Importación de Capital (NIC) 3. Neutralidad Nacional de Capital (NNC) CAPÍTULO VII.?ANÁLISIS DE LOS DIVERSOS MÉTODOS PARA RESOLVER LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL I. Clasificación de los diversos métodos 1. El método del crédito fiscal 2. El método de exención 3. El método de deducción II. Análisis comparativo de los métodos de crédito fiscal y de exención III. El método del crédito fiscal y las limitaciones a su utilización 1. Limitación global (Overall o World Wide Limitation) 2. Limitación por país (Per Country Limitation) 3. Limitación por tipo de ingreso (Item per Item Limitation) IV. Ejemplo comparativo de las tres limitaciones en el uso del crédito fiscal por impuestos extranjeros: limitación global; limitación por país; y limitación por tipo de ingreso V. El crédito fiscal indirecto VI. El crédito por impuestos no pagados (tax sparing) VII. Los métodos en las diversas legislaciones CAPÍTULO VIII.?LA ASIGNACIÓN COMPETENCIAL EN MATERIA DE TRIBUTACIÓN INTER NACIONAL I. Residencia, fuente y nacionalidad II. El concepto de «establecimiento permanente» CAPÍTULO IX.?LOS CONVENIOS FISCALES I. Su inserción en el orden jurídico II. Estructura del modelo de convenio de la OCDE CAPÍTULO X.?DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA I. El principio del precio justo de mercado (arm?s length) II. Métodos tradicionales de transacción III. Otros métodos IV. Análisis de casos 1. Con el Método de precio comparable no controlado 2. Con el Método de precio de reventa 3. Con el Método de costo adicionado 4. Con el Método de partición de utilidades 5. Con el Método de márgenes transaccionales de utilidad de operación 6. Con el Método residual de partición de utilidades V. La selección del mejor método VI. Los precios de transferencia y la doble imposición VII. El método de asignación global, por fórmula o método unitario CAPÍTULO XI.?RÉGIMEN DE COMPAÑÍAS CONTROLADAS UBICADAS EN EL EXTRANJERO CAPÍTULO XII.?LA COMPETENCIA FISCAL CAPÍTULO XIII.?EL ARBITRAJE FISCAL I. La no regulación del arbitraje fiscal internacional II. La regulación del arbitraje fiscal internacional CAPÍTULO XIV.?COMERCIO ELECTRÓNICO I. La postura del tesoro de los EUA II. La postura de la OCDE III. Algunas posiciones doctrinales CAPÍTULO XV.?EL ALCANCE DE UNA JUSTICIA FISCAL INTERNACIONAL CAPÍTULO XVI.?UN ORDEN FISCAL INTERNACIONAL CAPÍTULO XVII.?REFLEXIONES FINALES REFERENCIAS